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16 BERÜCKSICHTIGUNG BESONDERER VERHÄLTNISSE (§ 62 EStG 1988 und § 62a EStG 1988)

16.1 Allgemeines

1027

Bei den Vorschriften des § 62 EStG 1988 handelt es sich um solche, die der Ermittlung der Lohnsteuerbemessungsgrundlage durch den Arbeitgeber dienen. Kommt der Arbeitgeber den ihm auf Grund des § 62 EStG 1988 obliegenden Verpflichtungen nicht nach, sind die Aufwendungen im Rahmen der (Arbeitnehmer-) Veranlagung zu berücksichtigen. In jenen Fällen, in denen über die Fälle des § 62 EStG 1988 hinaus Aufwendungen entstehen, sind diese grundsätzlich im Wege der vom FA durchzuführenden Veranlagung geltend zu machen. Derartige Aufwendungen führen überdies nach Maßgabe des § 63 Abs. 1 EStG 1988 zu einem Freibetragsbescheid.

16.2 Werbungskostenpauschale (§ 62 Z 1 EStG 1988)

1028

Der Arbeitgeber hat den Werbungskostenpauschbetrag gemäß § 16 Abs. 3 EStG 1988 beim Steuerabzug vom Arbeitslohn zu berücksichtigen. Steht der Arbeitnehmer in mehreren Dienstverhältnissen, ist der Werbungskostenpauschbetrag von jedem Arbeitgeber abzuziehen. Die Zurückführung auf die einfache Berücksichtigung erfolgt im Wege der Veranlagung. Bei Einkünften, die den Anspruch auf den Pensionistenabsetzbetrag begründen, steht der Werbungskostenpauschbetrag nicht zu (§ 33 Abs. 6 EStG 1988).

16.3 Weitere Abzüge (§ 62 Z 3 bis 10 EStG 1988)

1029

Pflichtbeiträge zu gesetzlichen Interessenvertretungen auf öffentlich-rechtlicher Grundlage und Beiträge für die freiwillige Mitgliedschaft bei Berufsverbänden und Interessenvertretungen sind beim Steuerabzug vom Arbeitslohn vor Anwendung des Lohnsteuertarifs und ohne Anrechnung auf das allgemeine Werbungskostenpauschale vom Arbeitslohn abzuziehen, unter der Voraussetzung, dass auch alle diese Beträge einbehalten worden sind. Nicht vom Arbeitgeber bzw. der pensionsauszahlenden Stelle einbehaltene Gewerkschaftsbeiträge und dgl. können bei aktiven Arbeitnehmern und Pensionisten im Wege der (Arbeitnehmer-) Veranlagung, in bestimmten Fällen auch im Rahmen einer Aufrollung gemäß § 77 EStG 1988 (siehe Rz 1191), geltend gemacht werden.

1030

Die Betriebsratsumlage stellt keinen Pflichtbeitrag zu gesetzlichen Interessenvertretungen auf öffentlich-rechtlicher Grundlage dar (VwGH 26.9.1972, 0498/71) und darf daher vom Arbeitgeber nicht berücksichtigt werden. Die Berücksichtigung erfolgt im Wege der Veranlagung und im Freibetragsbescheid.

1031

Bei den Beiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 handelt es sich grundsätzlich nur um Beiträge des Versicherten, denen Zwangscharakter beizumessen ist (vgl. VwGH 28.11.1978, 1951/76). Soweit derartige Pflichtbeiträge auf Bezüge entfallen, die mit einem festen Steuersatz des § 67 EStG 1988 zu versteuern sind, sind sie nicht bei den laufenden Bezügen, sondern bei den sonstigen Bezügen abzuziehen.

Die Bestimmungen des § 62 EStG 1988 gelten bei inländischem Lohnsteuerabzug auch für vom Arbeitgeber einbehaltene Beiträge zu einer ausländischen Pflichtversicherung (Versicherungspflicht), die einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen.

1032

Pflichtbeiträge eines (Gesellschafter-)Geschäftsführers an die Versicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft können analog zur Berücksichtigung der ASVG-Beiträge für Arbeitnehmer gemäß § 62 Z 4 EStG 1988 bei der Lohnverrechnung berücksichtigt werden, wenn die Beiträge vom Arbeitgeber einbehalten und an die Versicherungsgesellschaft abgeführt werden. Sofern sonstige Bezüge gezahlt werden, bestehen keine Bedenken, zwölf Vierzehntel der Beiträge bei den laufenden Bezügen und zwei Vierzehntel bei den sonstigen Bezügen zu berücksichtigen. Werden die Beiträge nicht einbehalten, sondern vom (Gesellschafter-)Geschäftsführer selbst entrichtet, ist eine Berücksichtigung nur bei der (Arbeitnehmer-)Veranlagung möglich. Die Aufteilung in Beiträge für laufende und sonstige Bezüge hat analog zur Vorgangsweise bei den vom Arbeitgeber einbehaltenen Beiträgen zu erfolgen.

1032a

Bei Inanspruchnahme des Altersteilzeitmodells sind die Sozialversicherungsbeiträge vom ungekürzten letzten vollen Bruttoentgelt zu berechnen. Bei der Lohnsteuerberechnung sind die übernommenen Sozialversicherungsbeiträge als Pflichtbeiträge gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 von den laufenden Bezügen bzw. nach § 67 Abs. 12 EStG 1988 von den sonstigen Bezügen abzuziehen.

1033

Die Verpflichtung zur Entrichtung von Wohnbauförderungsbeiträgen trifft aktive Arbeitnehmer und ergibt sich aus dem BG 17.12.1951, BGBl. Nr. 12/1952. Zur Einbehaltung und Abfuhr ist der Arbeitgeber verpflichtet.

1034

Zu den die Bemessungsgrundlage mindernden Werbungskosten gehört auch das Pendlerpauschale. Näheres siehe zu § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988. Befördert der Arbeitgeber seine Arbeitnehmer im Werkverkehr, hat dieser nur die ihm ersetzten Kostenbeiträge bis maximal in Höhe des Pendlerpauschales zu berücksichtigen.

1035

Steht der Arbeitnehmer in einem aufrechten Dienstverhältnis zu jenem Arbeitgeber, dem er Arbeitslohn zu erstatten hat, hat dieser die Rückzahlungsbeträge gemäß § 62 Z 7 EStG 1988 beim laufenden Arbeitslohn als Werbungskosten ohne Anrechnung auf das allgemeine Werbungskostenpauschale zu berücksichtigen. Im Falle eines Arbeitgeberwechsels kann die Rückzahlung an den früheren Arbeitgeber nur im Wege der Veranlagung geltend gemacht werden.

1036

Freibeträge auf Grund eines Freibetragsbescheides (§ 63 EStG 1988) hat der Arbeitgeber dann zu berücksichtigen, wenn ihm eine entsprechende Mitteilung vorgelegt wurde (§ 64 Abs. 1 EStG 1988).

1037

Den Landarbeiterfreibetrag (§ 104 EStG 1988) darf der Arbeitgeber nur abziehen, wenn der Arbeitnehmer ausschließlich oder überwiegend in einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb im Sinne des § 21 EStG 1988 beschäftigt ist und der Arbeitnehmer als Arbeiter im Sinne des Pensionsversicherungsrechts anzusehen ist.

1038
Freibeträge gemäß § 35 EStG 1988 und der hiezu ergangenen Verordnung BGBl. Nr. 303/1996 idF BGBl. II Nr. 430/2010 sowie der Freibetrag gemäß § 105 EStG 1988 sind von der pensionsauszahlenden Stelle zu berücksichtigen, bei der eine diesbezügliche Bescheinigung vorgelegt wurde. Bei mehreren Pensions- oder Ruhegenussbezügen darf die Bescheinigung nur einer auszahlenden Stelle vorgelegt werden. Im Falle einer Pensionsabtretung nach § 47 Abs. 3 EStG 1988 bzw. im Falle einer gemeinsamen Versteuerung nach § 47 Abs. 4 EStG 1988 berücksichtigt die den Lohnsteuerabzug vornehmende Stelle die Freibeträge.

16.4 Steuerliche Behandlung von Kostenersätzen an Expatriates

Zur vereinfachten steuerlichen Berücksichtigung bestimmter Werbungskosten und außergewöhnlicher Belastungen von Mitarbeitern von Konzernbetrieben, die nur vorübergehend in einem Dienstverhältnis zur österreichischen Konzerngesellschaft bzw. einer inländischen Betriebsstätte im Sinne des § 81 EStG 1988 (Expatriates) stehen, gilt Folgendes:

16.4.1 Betroffener Personenkreis

1038a
Als Expatriates gelten Personen, die während der letzten zehn Jahre keinen Wohnsitz im Inland hatten, im Auftrag eines ausländischen Arbeitgebers vorübergehend in Österreich im Rahmen eines Dienstverhältnisses zu einem österreichischen Arbeitgeber (Konzerngesellschaft oder inländische Betriebsstätte im Sinne des § 81 EStG 1988) beschäftigt werden und für deren Einkünfte Österreich das Besteuerungsrecht zukommt. Die diesbezügliche Beschäftigung in Österreich darf nicht länger als fünf Jahre dauern und der Beschäftigte muss im Hinblick auf die nur vorübergehende Beschäftigung seinen ständigen Wohnsitz im Ausland beibehalten. Ist von vornherein eine längere Beschäftigungsdauer vorgesehen, liegt keine vorübergehende Beschäftigung in diesem Sinne vor. Eine längere Beschäftigungsdauer ist auch dann anzunehmen, wenn dem Beschäftigten im Falle eines befristeten Dienstverhältnisses die Möglichkeit eingeräumt wird, das Beschäftigungsverhältnis über fünf Jahre hinaus zu verlängern. Wird die Option auf Vertragsverlängerung nicht in Anspruch genommen, liegt ein rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO vor, das zu einer Bescheidänderung zu Gunsten des Arbeitnehmers im Rahmen der Veranlagung führen kann. Sofern der Beschäftigte seinen ständigen Wohnsitz im Ausland aufgibt und nach Österreich verlegt, sind spätestens ab diesem Zeitpunkt die nachstehenden Regelungen nicht mehr anwendbar. Für Personen, die auf Grund ihrer Tätigkeit im Inland (zB Entsendung durch den ausländischen Arbeitgeber zu dessen Betriebsstätte in Österreich) nicht steuerbare Reisekostenersätze gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 zweiter Tatbestand oder gemäß § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 erhalten, sind die nachstehenden Regelungen ebenfalls nicht anwendbar. Siehe auch Beispiel Rz 11038a.

16.4.2 Von der Vereinfachungsmaßnahme erfasste Aufwendungen

1038b

Diese Vereinfachungsmaßnahme ermöglicht eine Berücksichtigung der unten angeführten Aufwendungen bereits durch den Arbeitgeber, wenn diese Aufwendungen vom Arbeitgeber ersetzt werden. In diesen Fällen kann daher die nachträgliche Berücksichtigung im Veranlagungsverfahren, das in vielen Fällen durch die bereits erfolgte Abreise des Dienstnehmers aus Österreich zu erheblichen administrativen Erschwernissen für die Verwaltung und den Steuerpflichtigen führt, entfallen. Die Vereinfachungsmaßnahme bezieht sich nur auf die angeführten Kostenersätze für Übersiedlung, Werbungskosten für doppelte Haushaltsführung und Familienheimfahrten und außergewöhnliche Belastungen auf Grund einer auswärtigen Berufsausbildung eines Kindes. Andere Werbungskosten oder außergewöhnliche Belastungen dürfen im Rahmen des vereinfachten Verfahrens nicht berücksichtigt werden. Die angeführten Werbungskosten und außergewöhnlichen Belastungen mindern nur die Lohnsteuerbemessungsgrundlage, nicht jedoch die Bemessungsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag, den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag oder die Kommunalsteuer.

1038c

Die Vereinfachungsmaßnahme ist nicht anzuwenden, wenn die ersetzten Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung, auswärtige Berufsausbildung und Familienheimfahrten mehr als 35% der steuerpflichtigen Bezüge betragen.

16.4.3 Umzugskosten

1038d

Hinsichtlich der Umzugskosten sind die Vorschriften gemäß § 26 Z 6 EStG 1988 bzw. die Rz 751 bis 755 zu beachten. Die Aufgabe des bisherigen Wohnsitzes ist in diesem Zusammenhang nicht erforderlich, sondern würde dazu führen, dass die vorliegende Vereinfachungsmaßnahme für Expatriates nicht anwendbar ist.

16.4.4 Doppelte Haushaltsführung

1038e

Als Werbungskosten abzugsfähig sind die Kosten der Wohnung zur Dienstverrichtung in Österreich. Dabei ist es nicht schädlich, wenn nicht nur der Steuerpflichtige, sondern auch dessen Familie diese Wohnung benützen. Abzugsfähig sind die diesbezüglichen Kosten (zB Miete und Betriebskosten), soweit sie monatlich die für eine zweckentsprechende Unterkunft angemessenen Kosten von maximal 2.200 Euro nicht übersteigen. Die diesbezüglichen Belege sind zum Lohnkonto zu nehmen.

16.4.5 Aufwendungen für eine auswärtige Berufsausbildung

1038f

Sofern Kinder von Expatriates vorübergehend (für die Dauer der Beschäftigung des Dienstnehmers) in Österreich wohnen und aus sprachlichen Gründen eine Privatschule und keine öffentliche Schule besuchen, stehen Aufwendungen für eine Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes gemäß § 34 Abs. 8 EStG 1988 als außergewöhnliche Belastung im Ausmaß des Pauschbetrages von 110 Euro zu. Die Schulbesuchsbestätigung ist zum Lohnkonto zu nehmen.

16.4.6 Dienstreisen, Familienheimfahrten

1038g

Es bestehen keine Bedenken, wenn der vorübergehend in Österreich beschäftigte Dienstnehmer Dienstreisen zu seinem ausländischen "Stammunternehmen" tätigt und hiefür vom Arbeitgeber Fahrtkostenersätze gemäß § 26 EStG 1988 erhält. Der Umstand, dass er bei dieser Gelegenheit seinen Wohnsitz im Ausland besucht, steht der Behandlung von Fahrtkostenersätzen als nicht steuerbar im Sinne des § 26 EStG 1988 nicht entgegen. Tagesgelder stehen für die Reise zum Stammunternehmen nicht zu, weil diesbezüglich ein weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit vorliegt, die Kosten der Nächtigung sind nur bei Nachweis (Hotelkosten) zu berücksichtigen.

1038h

Unabhängig von allfälligen Dienstreisen können für Expatriates Fahrtkosten zur Betreuung des ständigen Wohnsitzes als Werbungskosten bis zum gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. e EStG 1988 zustehenden Höchstbetrag für Familienheimfahrten berücksichtigt werden.

16.4.7 Kontrollmaßnahmen

1038i

Die Inanspruchnahme der vorgenannten besonderen Regelungen für Expatriates ist nur dann zulässig, wenn dem FA der Betriebsstätte zu Beginn des Beschäftigungsverhältnisses und in der Folge zu Beginn jeden Kalenderjahres bzw. zum Zeitpunkt der erstmaligen Inanspruchnahme dieser Regelungen eine schriftliche Mitteilung, für welche Dienstnehmer diese Regelung in Anspruch genommen wird, übermittelt wird. Die Mitteilung hat den Namen, die in- und ausländische Wohnanschrift und die Sozialversicherungsnummer der Expatriates zu enthalten. Wurde für den Arbeitnehmer eine Sozialversicherungsnummer nicht vergeben, ist das Geburtsdatum anzuführen.

Die in den Rz 1038e bis 1838h genannten Werbungskosten und außergewöhnlichen Belastungen sind im Lohnzettel unter "Berücksichtigter Freibetrag laut Mitteilung gemäß § 63 EStG 1988" zu vermerken. Gleichzeitig darf aber der Freibetrag laut Freibetragsbescheid (laut Mitteilung für den Arbeitgeber), der bei der (Arbeitnehmer-) Veranlagung automatisch ausgestellt wird, bei der laufenden Lohnverrechnung nicht berücksichtigt werden. Die Umzugskostenvergütungen im Sinne der Rz 1038d sind wie Kostenersätze im Sinne des § 26 Z 4 EStG 1988 im Lohnzettel unter "Steuerfreie Bezüge gemäß § 26 Z 4 EStG 1988" anzuführen.

Weitere Sonderausgaben, Werbungskosten und außergewöhnliche Belastungen dürfen nur im Rahmen der (Arbeitnehmer-) Veranlagung berücksichtigt werden. Sofern eine (Arbeitnehmer-) Veranlagung durchgeführt wird, müssen sämtliche Aufwendungen neuerlich nachgewiesen werden.

16.5 Gesetzliche Vermutung einer Nettolohnvereinbarung (§ 62a EStG 1988)

1038j

Bei Beschäftigungsverhältnissen gilt ein Nettoarbeitsentgelt als vereinbart, wenn der Arbeitgeber die Anmeldeverpflichtung des § 33 ASVG nicht erfüllt und die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten und abgeführt hat. Für den Zeitraum der illegalen Beschäftigung ist das ausbezahlte Arbeitsentgelt auf einen Bruttolohn hochzurechnen (siehe Rz 1200).

Wird der Steuerpflichtige im Rahmen eines Werkvertrages tätig und weist dem Auftraggeber die Erfüllung der Meldepflichten gemäß §§ 119 ff BAO oder § 18 GSVG nach (zB mit einer Bestätigung der Sozialversicherungsanstalt), so ist nicht zwingend von einer Nettolohnvereinbarung auszugehen, selbst wenn in weiterer Folge eine Umqualifizierung des Werkvertrages in ein Dienstverhältnis erfolgt.

Die Regelung gilt für alle ab dem 01.01.2011 festgestellten illegalen Beschäftigungsverhältnisse.

 

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